Sentencia nº 25000-23-27-000-2005-01028-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 28 de Julio de 2011
| Fecha | 28 Julio 2011 |
| Número de expediente | 25000-23-27-000-2005-01028-01 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Materia | Derecho Fiscal,Derecho Público y Administrativo |
| Tipo de documento | Sentencia |
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS
Bogotá, D.C., V. (28) de julio de dos mil once (2011)
Radicación número: 25000-23-27-000-2005-01028-01(17073)
Actor: PRODUCTORA TABACALERA DE COLOMBIA S.A. – PROTABACO S.A.
Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
FALLO
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la PRODUCTORA TABACALERA DE COLOMBIA S.A. –PROTABACO S.A.- contra la sentencia del 15 de noviembre de 2007, proferida por el Tribunal Administrativo Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que negó las pretensiones de la demanda.
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ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
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El 8 de abril de 2002, la Sociedad PRODUCTORA TABACALERA DE COLOMBIA S.A. presentó por vía electrónica la declaración de renta y complementarios del año gravable 2001, en la que liquidó un total de ingresos netos (IG) de $ 155.422.793.000; un total de otras deducciones (CX) de $ 32.349.854.000; una renta líquida gravable (RE) de $ 8.339.625.000; un impuesto a cargo (FU) de $ 2.397.507.000 y un total saldo a pagar (HA) de $ 486.123.000.
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El 23 de octubre de 2003, la División de Fiscalización Tributaria de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá expidió el Requerimiento Especial No. 310632003000222, en el que propuso modificar la liquidación privada del impuesto de renta del año gravable 2001 en el sentido de adicionar ingresos gravados por $ 369.925.310, correspondientes a la donación de unas acciones que efectuó PROTABACO S.A. a favor de la Universidad de los Andes, para un total de ingresos netos (IG) de $ 155.792.718.000; rechazar cierta deducción en cuantía de $ 124.690.000, correspondiente a pérdida en venta de títulos TES, para un total de otras deducciones (CX) de $ 32.225.164.000; modificar la renta líquida gravable (RE) en cuantía de $ 8.834.240.000; el impuesto a cargo (FU) en cuantía de $ 2.570.622.000; imponer sanción por inexactitud (VS) en cuantía de $ 276.984.000 y fijar un nuevo saldo a pagar (HA) de $ 936.222.000.
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Previa respuesta al anterior requerimiento, la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá formuló Liquidación Oficial de Revisión No. 310642004000079 del 23 de julio del 2004, en la que modificó los renglones 32 IG, 47 CX, 58 RE, 70 FU, 82 VS y 83 HA de la declaración privada del impuesto de renta del año 2001, así:
RENGLÓN 32 IG TOTAL INGRESOS NETOS $ 155.718.437.000
Declarado por la demandante $ 155.422.793.000
Más Ingresos adicionados $ 295.644.000
RENGLÓN 47 CX OTRAS DEDUCCIONES $ 32.225.164.000
Declarado por la demandante $ 32.349.854.000
Menos deducciones improc. $ 124.690.000
RENGLÓN 58 RE RENTA LÍQUIDA GRAVABLE $ 8.759.959.000
Declarado por la demandante $ 8.339.625.000
Mayor valor determinado $ 420.334.000
RENGLÓN 70 FU TOTAL IMPUESTO A CARGO $ 2.544.624.000
Declarado por la demandante $ 2.397.507.000
Mayor valor determinado $ 147.117.000
RENGLÓN 82 VS SANCIONES $ 235.387.000
Declarado por la demandante $ 0
Más sanción determinada $ 235.387.000
RENGLÓN 83 HA TOTAL SALDO A PAGAR $ 868.627.000
Total imp. a cargo determinado $ 2.544.624.000
Menos ret. declaradas $ 1.911.384.000
Más total sanción determinada $ 235.387.000
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La anterior liquidación oficial de revisión fue confirmada mediante la Resolución 3106620050000-10 del 15 de marzo de 2005, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la demandante.2. ANTECEDENTES PROCESALES
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LA DEMANDA
La PRODUCTORA TABACALERA DE COLOMBIA S.A. –PROTABACO S.A.-, a través de apoderado judicial, formuló las siguientes pretensiones:
“PRIMERO: Que se declare la nulidad de la actuación administrativa comprendida por los siguientes actos:
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Liquidación Oficial de Revisión Renta Sociedades No. 310642004000079 del 23 de julio de 2004, emanada de la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, notificada por correo certificado el 26 de julio de 2004, por medio de la cual se modificó la declaración de renta y complementarios presentada por PROTABACO S.A. del año gravable 2001.
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Resolución Recurso de Reconsideración que Confirma No. 310662005000010 del 15 de marzo de 2005, emanada de la División Jurídica Tributaria de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, notificada personalmente el día 5 de abril de 2005, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración interpuesto contra la mencionada Liquidación Oficial y se agota la vía gubernativa.
SEGUNDO: Restituir en su derecho a la demandante, en el sentido de reconocer que se ajusta a las normas legales la liquidación privada (declaración) del impuesto sobre la renta y complementarios que por el año gravable 2001 presentó PROTABACO S.A.”
Invocó como disposiciones violadas las siguientes:
• Violación de los artículos 90 y 125-2 del Estatuto Tributario, por aplicación indebida.
• Violación del artículo 249 del Estatuto Tributario, por falta de aplicación.
• Violación del artículo 23 de la Ley 383 de 1997, por aplicación indebida.
• Violación del artículo 36-1 del Estatuto Tributario, por falta de aplicación.
La demandante explicó el concepto de violación de las normas invocadas de la siguiente forma:
1) El tratamiento tributario de la donación. Adición de ingresos en cuantía de $295.644.00
PROTABACO puso de presente que en el mes de diciembre del 2001 adquirió 73.000 acciones de la Clínica de M.S.A., en cuantía de $ 74.201.460, y que las donó ese mismo año a la Universidad de los Andes. Explicó que la donación fue avaluada en $369.925.310, valor que la DIAN propuso adicionar a título de ingreso gravable en el requerimiento especial y que luego disminuyó a $ 295.643.850 en la Liquidación Oficial de Revisión. Dijo que este último valor resultó de la diferencia entre el avalúo de las acciones al momento de la donación y el valor de las acciones cuando fueron adquiridas.[1]
Consideró violados los artículos 90 y 125-2 del E.T., por aplicación indebida, porque consideró que la DIAN partió de la errónea concepción “de que la donación genera utilidad para el donante y de que los contribuyentes donantes no tienen derecho al descuento tributario cuando la enajenación genera ganancia.” Dijo que la DIAN presupone que en todo contrato de donación hay un precio base del cual se puede inferir la ganancia que percibe el donante, ganancia que se mide conforme lo estipula el artículo 90 E.T.
Además, dijo que la DIAN invocó en los actos acusados el artículo 90 del E.T., sin explicar “cómo integra cada una de las partes de esa norma al caso concreto y, mucho menos, justifica cómo se concilia esa disposición con las nociones fundamentales que trae ese Estatuto sobre el concepto de renta y de realización para fines impositivos.”
Para la actora, la DIAN se escuda en la expresión “enajenación de activos a cualquier título”, contenida en el artículo 90 ib., para presumir que en la donación se puede fijar un precio que comparado con el costo de los activos respectivos, le permite determinar una renta bruta por su enajenación a título gratuito.
Dijo que al aplicar el artículo 90 ib. no bastaba con que la DIAN fijara el valor comercial a las acciones donadas, sino que debía demostrar que el contribuyente realizó en dinero o en especie ese valor comercial.
Transcribió la definición de “donación entre vivos” del artículo 1443 del C.C. como aquel acto por el cual una persona transfiere, gratuita e irrevocablemente, una parte de sus bienes a otra persona que los acepta. Así mismo, dijo que el contrato de donación era un contrato unilateral, gratuito, principal y consensual.
Añadió que uno de los elementos esenciales de la donación era la ausencia de contraprestación del donatario a favor del donante. Y, que de existir dicha contraprestación o precio a favor del donante, el negocio no produciría efecto alguno o degeneraría en otro contrato, conforme lo estipula el artículo 1501 del Código Civil.
Precisó que la donación no tiene, por definición, el elemento retributivo que la DIAN pretende endilgarle a la demandante, en su condición de donante de unas acciones a favor de la Universidad de los Andes. Que al no existir un precio o contraprestación a favor del donante, para efectos del impuesto sobre la renta no se puede afirmar que existe para el donante un ingreso gravable, entendido como aquel ingreso ordinario o extraordinario susceptible de incrementar el patrimonio al momento de su realización.
Dijo que en el contrato de donación el donatario es el que se beneficia en la medida que percibe un ingreso en dinero o en especie, susceptible de capitalización al momento de su percepción, según el artículo 17 del D.R. 187/75.
Puso de presente que mediante escritura pública PROTABACO transfirió en forma gratuita a la Universidad de los Andes un total de 73.000 acciones que poseía de la Clínica de M.S.A., sin recibir precio o contraprestación alguna.
Dijo que no interesaba que las acciones donadas hubieran sido previamente adquiridas por la donante a un precio inferior al de su cotización en Bolsa al día del perfeccionamiento de la negociación, pues esa valorización de las acciones sólo era una expectativa de ganancia que la donante jamás llega a realizar, por haber sido transferidas sin exigir nada a cambio.
Agregó que la escritura pública que da cuenta de la donación demuestra que la donante no realizó, en dinero o en especie, ni por el sistema de causación, el valor comercial de las acciones, pues la donataria (Universidad de los Andes) ni se obligó en el contrato a pagar un precio, ni efectivamente pagó suma o especie alguna a cambio por fuera del contrato.
Para la actora, la interpretación sistemática del artículo 90 E.T. con las reglas de realización de renta contenidas en los artículos 26, 27, 28 y 29 del E.T. y 17 del Dec. 187/75 permiten concluir que...
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