Sentencia nº 1001-03-15-000-2014-00253-00(AC) de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN QUINTA, de 27 de Marzo de 2014
| Fecha | 27 Marzo 2014 |
| Emisor | SECCIÓN QUINTA |
| Materia | Derecho Constitucional |
| Tipo de documento | Sentencia |
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION QUINTA
Consejero ponente: ALBERTO YEPES BARREIRO
Bogotá D.C., veintisiete (27) de marzo de dos mil catorce (2014)
Radicación número: 1001-03-15-000-2014-00253-00(AC)
Actor: COOPERATIVA DE TRABAJO ASOCIADO ULTRACOOP C.T.A
Demandado: SECCION CUARTA - CONSEJO DE ESTADO
La Sala decide la acción de tutela interpuesta por la Cooperativa de Trabajo Asociado ULTRACOOP C.T.A. contra la sentencia de 29 de noviembre de 2012, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado. 1. Solicitud
Mediante escrito de 31 de enero de 2014, la Cooperativa de Trabajo Asociado ULTRACOOP C.T.A. presentó acción de tutela contra la Sección Cuarta del Consejo de Estado, con el fin de obtener el amparo de sus derechos fundamentales al debido proceso y de acceso a la administración de justicia, los cuales consideró vulnerados con ocasión la providencia del 29 de noviembre de 2012, en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por la cooperativa actora contra la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-.
• Los días 8 de marzo, 10 de mayo, 9 de julio, 7 de septiembre, 8 de noviembre de 2004; y el 11 de enero de 2005, la Cooperativa de Trabajo Asociado ULTRACOOP C.T.A. presentó las declaraciones del impuesto sobre las ventas, correspondientes a los períodos 1º, 2º, 3º, 4º, 5º y 6º del año 2004, respectivamente, en las cuales determinó el monto del tributo, aplicando una tarifa del 7%.
• El 28 de junio de 2007 la Administración profirió los Requerimientos Especiales Nos. 300632007000062, 300632007000064, 300632007000065, 300632007000068, 300632007000071 y 300632007000072, mediante los cuales propuso al contribuyente la modificación de las mencionadas declaraciones tributarias.
• El 17 de marzo de 2008 la Administración expidió las Liquidaciones Oficiales Nos. 300642008000050, 300642008000051, 300642008000052, 300642008000053, 300642008000054 y 300642008000055, por medio de las cuales modificó las declaraciones mencionadas, en el sentido de determinar el impuesto aplicando la tarifa general del 16%, e impuso sanción por inexactitud.
• Contra los anteriores actos administrativos, el contribuyente interpuso recursos de reconsideración, los cuales fueron resueltos por las Resoluciones Nos. 900071, 900072, 900073, 900074, 900075 y 900076 de 6 de abril de 2009, que confirmaron los actos administrativos recurridos.
• En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad solicitó que se decretara la nulidad de:
i) Los requerimientos especiales Nos. 300632007000062, 300632007000064, 300632007000065, 300632007000068, 300642008000053, No. 300632007000071, y 300632007000072.
ii) Las Liquidaciones Oficiales de Revisión Nos. 300642008000050, 300642008000051, 300642008000052, 300642008000054, y 300642008000055.
iii) La Resoluciones Nos. 900071, 900072, 900073, 900074 y 900075, de 6 de abril de 2009; mediante las cuales se resolvieron los recursos de reconsideración ejercidos contra las liquidaciones oficiales antes mencionadas.
iv) Restablecer a ULTRACOOP C.T.A, sus derechos a mantener las declaraciones privadas del impuesto sobre las ventas presentadas, y a que no se imponga sanción por inexactitud respecto de éstas.
La demanda se fundamentó en los siguientes argumentos:
En primer lugar, manifestó que los actos administrativos demandados desconocieron el artículo 468-3 del Estatuto Tributario.[1] Lo anterior, en razón a que la interpretación que efectuó la DIAN de la norma, hizo irrealizable la aplicación de la tarifa especial de IVA del 7% en los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado, pues condicionó su aplicación a que estas entidades estuvieran autorizadas a prestar servicios temporales de empleo, a pesar de que por ley les está prohibido desarrollar tales actividades[2].
Así pues, afirmó que para establecer el alcance del artículo 468-3 del Estatuto Tributario, la DIAN debió tener en cuenta la interpretación que del artículo 32 de la Ley 1111 de 2006 efectuó el Consejo de Estado (expediente No.16432)[3], en el sentido de que la tarifa especial del impuesto sobre las ventas es aplicable a todos los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado, porque la norma no hizo ninguna distinción, como en este caso tampoco lo hizo el artículo 468-3 ibídem.
En este sentido, para establecer el alcance del artículo 468-3 del Estatuto Tributario, se debe aplicar “(…) el principio de hermenéutica que enseña a interpretar las normas jurídicas en función de las demás que integran el ordenamiento al que pertenecen, las normas tributarias referidas deberán interpretarse en forma armónica, no aisladamente, con el objeto de desentrañar el sentido de las mismas y alcanzar la unidad conceptual entre su finalidad y su aplicación.”[4] Es decir que, a juicio de la actora, el juez debió concluir que la tarifa especial del impuesto sobre las ventas es aplicable a todos los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado, por cuanto la norma no hizo alguna distinción.
En segundo lugar, sostuvo que la base gravable que tomó la DIAN para calcular el IVA fue errada, en razón a que desconoció lo dispuesto en el artículo 102-3[5] del Estatuto Tributario, y gravó tanto los ingresos de los trabajadores asociados, como los correspondientes a la cooperativa.
En tercer lugar, adujo que los actos administrativos demandados estaban viciados de falsa motivación, porque tuvieron sustento en que la tarifa especial del IVA establecida en el artículo 468-3 del Estatuto Tributario solo aplicaba a las cooperativas cuando éstas prestaran servicios temporales de empleo, previa autorización del Ministerio de Protección Social, a pesar de que la legislación que regula el funcionamiento de las cooperativas prohíbe a estas entidades prestar ese servicio y, conforme a lo dispuesto en esa norma, el tratamiento tributario resultaría aplicable a todos los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado.
En cuarto lugar, señaló que se violó el artículo 647 del Estatuto Tributario, al expedir la sanción por inexactitud, toda vez que en este caso, entre la DIAN y el contribuyente existió una diferencia de criterios relativa a la interpretación de los artículos 102-3 y 468-3 del Estatuto Tributario, y las declaraciones tributarias contienen datos exactos que se encuentran debidamente soportados.
Por último, manifestó que se transgredió el artículo 683 del Estatuto Tributario, porque los actos administrativos demandados impusieron al contribuyente una carga tributaria mayor a la que dispone la ley.
• En sentencia de 14 de julio de 2010 el Tribunal Administrativo de Cundinamarca - Sección Cuarta, Subsección “B”, en sentencia de 14 de julio de 2010, decidió: (i) inhibirse de realizar un pronunciamiento de fondo respecto de los requerimientos especiales demandados, por tratarse de actos de trámite que no crearon una situación jurídica y, (ii) negar las demás pretensiones de la demanda.
Consideró que los actos demandados no adolecían de falsa motivación, “(...) pues, en el sub judice se discute la tarifa aplicable a la actividad desplegada por la accionante, esto es que la interpretación que la administración de Impuestos realizó respecto de la norma aplicable al caso se constituye en el estudio de fondo de la sentencia (…)”[6].
Por otra parte, con respecto al cargo por indebida interpretación de las normas, afirmó que la aplicación de la tarifa del IVA de 7%, prevista por el artículo 468-3 del Estatuto Tributario, requería del cumplimiento de los requisitos taxativamente señalados en la norma, esto es, que los servicios de vigilancia y de empleo temporal fueran realizados por empresas autorizadas por las autoridades competentes para prestarlos.
Por ende, concluyó que los ingresos percibidos por ULTRACOOP C.T.A. debían gravarse con la tarifa general (16%), pues en su calidad de cooperativa no estaba autorizada por la ley para prestar el servicio de trabajo temporal de sus coasociados, y por ende, no podía ser beneficiaria de la tarifa especial prevista en el artículo 52 de la Ley 863 de 2003.
Por último, aseveró que en este caso no se encontraba una diferencia de criterios, relativa a la interpretación del derecho aplicable, motivo por el cual era procedente la imposición de la sanción por inexactitud.
• La parte demandante impugnó la sentencia de primera instancia, con fundamento en que: (i) el a quo negó el cargo relativo a la falsa motivación de los actos demandados, sin analizar los argumentos que expuso la cooperativa para sustentarlo; (ii) es errónea la interpretación que realizó la DIAN de los servicios gravados con la tarifa especial del 7%, puesto que con fundamento en la norma consideró que las cooperativas de trabajo asociado son empresas temporales de empleo; y (iii) el Tribunal no realizó un análisis de fondo respecto de la sanción por inexactitud y desconoció que existen diferentes criterios para interpretar la norma referida.
• En sentencia de 29 de noviembre de 2012, la Sección Cuarta del Consejo de Estado decidió confirmar la decisión de primera instancia.
Respecto al cargo de falsa motivación, la Sala citó las Gacetas del Congreso y concluyó que el propósito perseguido por el Legislador con la creación del artículo 468-3 del Estatuto Tributario, fue extender la aplicación de la tarifa especial de IVA del 7% ya existente, a las cooperativas, siempre y cuando éstas cumplieran los mismos requisitos exigidos a las demás empresas para obtener el beneficio mencionado. Así, en consideración a que el numeral 2º del artículo 468-3 del Estatuto Tributario estableció la tarifa especial de IVA para los servicios de aseo, vigilancia y temporal de empleo, éste solamente se aplica a las cooperativas que realicen alguno de los referidos servicios.
Además, agregó que esa misma S. arribó a idéntica conclusión...
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