Sentencia nº 11001-03-27-000-2011-00020-00(18914) de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 2 de Julio de 2015
| Fecha | 02 Julio 2015 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Tipo de documento | Sentencia |
SANCION POR DEVOLUCION O COMPENSACION IMPROCEDENTE – Implica para el contribuyente reintegrar las sumas devueltas y compensadas más intereses incrementados en el cincuenta por ciento / LIQUIDACION OFICIAL DE REVISION – Debe determinar la inexistencia del saldo a favor como requisito para imponer la sanción por devolución improcedente / COBRO COACTIVO TRIBUTARIO – No se puede iniciar hasta que no exista decisión definitiva sobre los actos que determinan el impuesto y la sanción por devolución improcedente 2.2.- Como puede verse, la norma transcrita prevé que las devoluciones o compensaciones de saldos a favor liquidados en las declaraciones de renta e IVA, no constituyen un reconocimiento definitivo, pues si el saldo a favor es rechazado o modificado mediante liquidación oficial de revisión, el contribuyente deberá reintegrar las sumas devueltas o compensadas en exceso y, sobre éstas, liquidar los intereses moratorios a que haya lugar, incrementados en un 50%. Este aumento es el que constituye la sanción por devolución y/o compensación improcedente. Así pues, para imponer la sanción por devolución improcedente, la Administración Tributaria debe determinar previamente, mediante liquidación oficial de revisión, la inexistencia total o parcial del derecho a la devolución del saldo solicitado. 2.3.- La Corte Constitucional, al resolver sobre la exequibilidad del artículo 670 ibídem, ratificó el carácter temporal de la devolución de saldos a favor –hasta tanto se culmine el proceso de determinación del tributo– y el derecho de la Administración Tributaria de obtener el reintegro de las sumas devueltas en exceso, cobrar intereses moratorios sobre las mismas e imponer la sanción correspondiente. (…) 2.4.- Tal como se desprende de la norma en cita, el legislador estableció para la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, un procedimiento autónomo e independiente al de determinación del impuesto. Verificado el hecho sancionable en la liquidación oficial, la Administración, en el término legal, debe solicitar el reintegro de la devolución o compensación improcedente, cobrar los intereses e imponer la sanción, sin que se requiera un pronunciamiento definitivo respecto del proceso de determinación del tributo, pues la única limitante que consagra el parágrafo 2° del artículo 670 del E.T., es la imposibilidad de iniciar el proceso de cobro coactivo de la sanción hasta tanto exista decisión definitiva sobre los actos que determinaron el tributo y dieron origen a la sanción. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 670 NOTA DE RELATORIA: Sobre el carácter temporal de la devolución de saldos a favor se cita la sentencia de la Corte Constitucional C-075 del 3 de febrero de 2004, M.P.J.C.T. y la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 18 de julio de 2011, Exp. 25000-23-27-000-2004-00488-01(18124), C.P.M.T.B. de Valencia NORMA DEMANDADA: CONCEPTO 068351 DE 2005 (23 de septiembre) DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN (Anulado) / CONCEPTO 013940 DE 2011 (28 de febrero) DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN (Anulado) / OFICIO 054184 DE 2006 (29 de junio) DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN (Anulado) INTERESES MORATORIOS – En la sanción por devolución improcedente se aplican sobre los mayores valores determinados por impuesto / SANCION POR INEXACTITUD – No hace parte de la base para liquidar intereses moratorios en la sanción por devolución improcedente / SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTE – Al corregirse el saldo a favor declarado, la sanción por inexactitud no hace parte de los intereses moratorios para efectos de la sanción por devolución improcedente 3.2.- De acuerdo con dicha norma, la sanción que el legislador previó por devolución o compensación improcedente, corresponde, en estricto sentido, al incremento del 50% de los intereses moratorios, que se liquidan sobre el mayor impuesto a pagar. Acá se debe distinguir que el monto a reintegrar corresponde a la suma que se devolvió o compensó de manera improcedente, pero los intereses de mora se liquidan sobre el mayor impuesto determinado. Se dice que es respecto de dicho monto, porque en esos términos fue establecido por el Estatuto Tributario, al disponer que “…deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados estos últimos en un cincuenta por ciento (50%).” Norma que a su vez debe armonizarse con el artículo 634 ibídem, según el cual, los intereses de mora se causan sobre los mayores valores de impuestos determinados por la Dian en los actos oficiales: (…) En este entendido, la base para liquidar los intereses por mora no incluye las sanciones, entre éstas, la sanción por inexactitud. 3.3.- Si bien mediante sentencia del 6 de octubre de 2009, la Sección afirmó que los intereses que se liquidan a título de sanción por devolución o compensación improcedente se debían calcular sobre la totalidad de la suma a reintegrar, incluida la sanción por inexactitud, dicha postura fue expresamente rectificada en la sentencia del 10 de febrero de 2011, (…) 3.4.- Es entonces, criterio unánime de la Sección, desde el año 2011, que como el artículo 634 del Estatuto Tributario sólo prevé la liquidación y pago de intereses moratorios en el pago de impuestos, anticipos y retenciones a cargo del contribuyente, no deben liquidarse intereses de mora sobre la sanción por inexactitud, pues no lo previó así el artículo 670 ibídem. De manera, pues, que aunque la sanción por inexactitud hace parte del dinero que debe restituirse, lo cierto es que, contrario a lo afirmado por la DIAN, ésta no puede incluirse dentro de la base para liquidar la sanción por devolución o compensación improcedente, porque no fue esa la intención del legislador. Lo anterior no significa que el contribuyente no esté obligado al pago de la sanción por inexactitud, pues es claro que del saldo a su favor se deduce lo correspondiente a ésta, lo que implica es que para efectos de calcular los intereses moratorios, dicha sanción no se tenga en cuenta. En otras palabras, si bien el monto a reintegrar por el contribuyente resulta de la diferencia entre el saldo inicial y el saldo final, para calcular los intereses de mora, que sirven a su vez de base para tasar el 50% que corresponde por sanción por devolución improcedente, sólo se toma el mayor impuesto a pagar, sin incluir la sanción por inexactitud. Al respecto, debe tenerse en cuenta que el saldo a favor ya fue devuelto por la Administración, por eso, esa compensación que se hace en la declaración oficial es meramente teórica. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 634 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 670 NOTA DE RELATORIA: Sobre el cambio de postura de no incluir sanciones para liquidar intereses de mora por devolución o compensación improcedente se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 10 febrero de 2011. Exp. 25000-23-27-000-2005-00073-01(17909), C.P.D.H.F.B.B. CORRECCION A LA DECLARACION QUE DISMINUYE EL SALDO A FAVOR – En caso de producirse sanción por devolución improcedente del saldo a favor, la sanción por inexactitud no hace parte de la base para liquidar intereses moratorios / SANCION POR INEXACTITUD – No hace parte de la base para los intereses moratorios en la sanción por devolución improcedente / SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTE – Al corregirse el saldo a favor declarado, la sanción por inexactitud no hace parte de los intereses moratorios para efectos de la sanción por devolución improcedente 4.1.2.- Frente al segundo problema jurídico, la DIAN sostiene que la base para la liquidación de los intereses moratorios sobre las sumas devueltas o compensadas en exceso que debe reintegrar el contribuyente, cuando efectúa una corrección de la declaración tributaria que disminuye el valor del saldo a favor inicialmente declarado, es la diferencia que resulta entre el saldo a favor de la declaración inicial y el saldo a favor de la declaración de corrección, lo que incluye el valor de la sanción por corrección. 4.2.- Mediante el oficio No. 054184 del 29 de junio de 2006, la DIAN reitera el contenido y alcance del concepto 068351 de 2005, en relación con el cálculo de la sanción por devolución improcedente de que trata el artículo 670 del Estatuto Tributario. Y en el concepto 013940 del 28 de febrero de 2011, la DIAN confirma la tesis sostenida en el concepto No. 068351 del 23 de septiembre de 2005 y en el oficio No. 054184 del 29 de junio de 2006. 4.3.- De acuerdo con lo expuesto en los apartes precedentes, la interpretación que hace la DIAN en los actos demandados, respecto a la forma de liquidar la sanción por compensación o devolución improcedente, vulnera el principio de legalidad, pues desborda el alcance del artículo 670 del Estatuto Tributario, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 634 ibídem. En ese orden de ideas, la Sala procederá a declarar la nulidad total de los actos demandados, como fue solicitado, atendiendo a que la argumentación de la demanda controvierte la interpretación de la DIAN en cuanto a la forma de liquidar la sanción por devolución o compensación improcedente, que tanto en el caso de una liquidación oficial como en el de corrección a la declaración, obedecen a las mismas reglas, lo que los hace inescindibles. Por eso, acudiendo a la interpretación razonable de las pretensiones formuladas, puede arribarse a la conclusión de que deben anularse en su totalidad los conceptos y el oficio demandados. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 634 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 670 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: J.O.R.R.B.D.C., dos (02) de julio de dos mil quince (2015) Radicación número: 11001-03-27-000-2011-00020-00(18914) Actor: P.E.S.P. Y CESAR CAMILO CERMEÑO CRISTANCHO Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO Procede la Sección a decidir sobre la...
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