Sentencia nº 63001-23-31-000-2004-00908-01(18172) de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 12 de Marzo de 2012
| Fecha | 12 Marzo 2012 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Materia | Derecho Fiscal,Derecho Público y Administrativo |
| Tipo de documento | Sentencia |
INGRESO – Causación / REALIZACION DEL INGRESO – Sistema de causación / SISTEMA DE CAUSACION – Obligación de declarar el ingreso en el año gravable en que se realiza / EXPENSAS NECESARIAS – Requisitos / RELACION DE CAUSALIDAD – Nexo entre el gasto y la renta obtenida / NECESIDAD – Concepto / PROPORCIONALIDAD – El gasto debe ser racionable
Para determinar el momento de causación del ingreso se deben tener en cuenta las reglas del sistema de “causación” como quiera que éste es el sistema contable al que están obligadas las sociedades comerciales, y que corresponde al sistema contable que lleva la sociedad actora. De lo anterior se deduce que quien lleva contabilidad por el sistema de causación debe declarar el ingreso en el año gravable en que se realiza, es decir, en el momento en que nace el derecho a exigir su pago, aunque no se haya recibido efectivamente. Las expensas necesarias corresponden a los gastos que se generan de manera forzosa en la actividad productora de renta, de manera que sin tales gastos no se puede obtener la renta. Son indispensables aunque no sean permanentes sino esporádicos. Como lo exige la norma, lo esencial es que el gasto sea “normalmente acostumbrado en cada actividad”, lo que excluye que se trate de gastos simplemente suntuarios, innecesarios o superfluos, o meramente útiles o convenientes. De conformidad con la disposición señalada, las expensas necesarias son deducibles siempre y cuando i) sean realizadas durante el año o período gravable en desarrollo de cualquier actividad productora de renta, ii) tengan relación de causalidad con la renta, iii) sean necesarias y iv) sean proporcionadas. Se entiende por relación de causalidad, el nexo que existe entre el gasto y la renta obtenida, es decir que no es posible producir la renta, si no se incurre en el gasto; por su parte, la necesidad implica que el gasto interviene de manera directa o indirecta en la obtención efectiva de la renta o sea, que ayuda a producirla, en oposición al gasto meramente útil o conveniente y la proporcionalidad indica que el gasto debe ser razonable, esto es la relación que existe entre la magnitud del gasto y el beneficio que pueda generarse con el mismo
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 27 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 28 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 107
SALARIOS – Son deducibles siempre que se demuestre el pago de parafiscales / PAGOS OCASIONALES Y POR MERA LIBERALIDAD – No constituyen salarios / PAGOS POR AUXILIO DE TRANSPORTE – No hace patre de la base para liquidar aportes. No es salario / PAGOS POR AUXILIO DE TRANSPORTE DE EMPLEADOS EN MISION – Es deducible y no debe acreditarse el pago de aportes parafiscales
En este punto, es pertinente referirse al artículo 108 del Estatuto Tributario que dispone que los salarios son deducibles siempre que se demuestre el pago de los aportes parafiscales; es decir, se impone al contribuyente la obligación del pago de los aportes al subsidio familiar, SENA, ISS y al I.C.B.F., como requisito para su deducibilidad, para lo cual deberá demostrar que está a paz y salvo por tales conceptos en el respectivo año gravable. Así mismo, el artículo 128 del Código Sustantivo de Trabajo, modificado por el artículo 15 de la Ley 50 de 1990, establece que no constituyen salario las sumas que ocasionalmente y por mera liberalidad recibe el trabajador del empleador, como primas, bonificaciones o gratificaciones ocasionales, participación de utilidades, excedentes de las empresas de economía solidaria y lo que recibe en dinero o en especie no para su beneficio, ni para enriquecer su patrimonio, sino para desempeñar a cabalidad sus funciones, como gastos de representación, medios de transporte, elementos de trabajo y otros semejantes. Tampoco hacen parte del salario las prestaciones sociales por beneficios o auxilios habituales u ocasionales, acordados convencional o contractualmente u otorgados en forma extralegal por el empleador, cuando las partes lo hayan dispuesto expresamente, sean en dinero o en especie, tales como la alimentación, habitación o vestuario, las primas extralegales, de vacaciones, de servicios o de navidad. El artículo 17 de la Ley 344 de 1996 precisa que por efecto de lo dispuesto en el artículo 128 del Código Sustantivo del Trabajo, se entiende que los pagos respecto de los cuales, empleadores y trabajadores acordaron que no constituyen salario, y los pagos por auxilio de transporte, no hacen parte de la base para liquidar los aportes con destino al SENA, ICBF, Escuela Superior de Administración Pública, ESAP, Régimen del Subsidio Familiar y contribuciones a la seguridad social establecidas por la Ley 100 de 1993. En consecuencia, los pagos que se hagan por este concepto no forman parte de la base para calcular los aportes parafiscales y para su deducción no es necesario acreditar el pago de tales aportes; por esta razón, se aceptará la deducción que por este concepto rechazó la Administración Tributaria.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 108 / CODIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – ARTICULO 128 / LEY 344 DE 1996 – ARTICULO 17
EMPRESA DE SERVICIOS TEMPORALES – Respecto de los trabajadores en misión tiene el carácter de empleadora / TRABAJADORES EN MISION – Se les aplica el Código Sustantivo del Trabajo / VIATICOS PERMANENTES – Sólo constituye salario la parte de suministrada a manutención y alojamiento / VIATICOS ACCIDENTALES – No constituye salario / VIATICO – Concepto. Implica una relación laboral / PRESTACION DE SERVICIOS INDEPENDIENTES – No procede la deducción por viáticos pues ésta no es una relación laboral / GASTOS DEPORTIVOS Y RECREACION – No son deducibles porque no tienen relación con la actividad productora de renta
La empresa de servicios temporales tiene el carácter de empleadora, respecto de sus trabajadores de planta y en misión. Concretamente, para los trabajadores en misión, la Ley 50 de 1990 consagra el derecho al salario, vacaciones, prima de servicios proporcional al tiempo laborado, salud ocupacional acorde con los artículos 76, 78 y 79; adicionalmente remite a las disposiciones del artículo 75 de la Ley 50 de 1990. Es decir, a este tipo de trabajadores se les aplica el Código Sustantivo de Trabajo. Concluye la Sala que los viáticos permanentes constituyen salario en la parte dedicada a suministrar al trabajador manutención y alojamiento, mas no en lo que sólo tenga por finalidad proporcionar los medios de transporte o los gastos de representación. En cuanto a los viáticos accidentales, señala que en ningún caso constituirán salario. Viáticos, según el Diccionario de la Real Academia, es la prevención, en especie o dinero, de lo necesario para el sustento del que hace un viaje; en consecuencia, el concepto cubre los gastos en que incurre el trabajador por el cumplimiento de sus funciones o de las actividades relacionadas con su trabajo, fuera de su sede habitual. Explica la demandante que los pagos fueron realizados a personas no vinculadas laboralmente a la empresa y que no figuraban en la nómina de sus empleados; por lo tanto, considera la Sala que si los viáticos se predican frente a relaciones laborales y de acuerdo con la explicación de la actora, tales personas no tienen ese vínculo de subordinación y dependencia con ella, los pagos hechos como viáticos, no son deducibles. Cuando se trata de la prestación de servicios independientes en los que no existe relación laboral, el contratista recibe como contraprestación una remuneración que bien puede corresponder al concepto de honorarios, comisiones o servicios, dependiendo de la naturaleza y calificación del servicio prestado y si requiere desplazarse a diversos lugares, estos gastos de transporte corren por su cuenta y no pueden calificarse como viáticos, los que, como se vio, aluden a una relación laboral. En ese contexto, el pago no cumple con los requisitos establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, causalidad, necesidad y proporcionalidad, por cuanto, no beneficia la actividad productora de renta de Sistempora S.A. Conforme con el criterio expuesto al analizar los requisitos que impone el artículo 107 del Estatuto Tributario para la procedencia de las deducciones, los pagos indirectos a que alude la actora no resultan indispensables para obtener la renta en la relación causa – efecto. Para la Sala, si bien contribuyen estos gastos a mejorar el ambiente laboral y a incentivar a los trabajadores para un mejor desarrollo de su función, no son pagos que incidan directamente en la actividad que desarrolla la empresa.
FUENTE FORMAL: LEY 50 DE 1990 – ARTICULO 75 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 107
DEDUCCION DE INTERESES – Procede cuando tiene relación de causalidad / GASTOS FINANCIEROS – Procede su deducibilidad siempre que tengan relación de causalidad / PAGOS POR SOBREGIROS – No es deducible por no probarse la relación de causalidad / DEDUCCION DE SALARIOS – Para que proceda es requisito que se aporten los paz y salvos por parafiscales / DESCANSOS REMUNERADOS – Procede la deducción siempre que el empleador este a paz y salvo por pago de aportes parafiscales / COMPENSACION DE VACACIONES - Para que los pagos por este concepto procedan el empleador debe estar a paz y salvo por parafiscales. Forma parte de la base para liquidar aportes parafiscales
Para resolver, la Sala precisa que, según el inciso 2° del artículo 11 del Estatuto Tributario, los gastos de financiación ordinaria, extraordinarios o moratorios distintos de los intereses corrientes o moratorios pagados por impuestos, tasas o contribuciones fiscales o parafiscales, serán deducibles de la renta si tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, y distintos de la contribución establecida en los Decretos Legislativos de la Emergencia Económica de 1998. De las normas transcritas se establece que para la deducibilidad de los gastos financieros, incluidos los intereses, debe...
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