Sentencia nº 05001-23-31-000-2009-00328-01(20955) de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 12 de Noviembre de 2015
| Fecha | 12 Noviembre 2015 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Tipo de documento | Sentencia |
DEDUCCION DE DEUDAS PERDIDAS O SIN VALOR – Su descargo en las cuentas por cobrar debe tener como contrapartida un débito en el gasto / CUENTA MANIFIESTAMENTE PERDIDA O SIN VALOR – Para su deducibilidad se debe descargar en el año o período gravable en que se determine como incobrable / PRUEBA DE LA CARTERA PERDIDA – Sirven entre otros los informes de los abogados y la demostración de la insolvencia de los deudores El contribuyente que lleve contabilidad por el sistema de causación puede deducir las deudas respecto de las cuales, al momento del descargo de las cuentas por cobrar, existan serias razones para considerarlas como “manifiestamente perdidas o sin valor”. Es decir, créditos frente a los cuales es casi improbable que en un futuro se recupere su valor. Además, ese descargo o abono en la cuenta por cobrar debe tener como contrapartida contable un débito a una cuenta de gasto, noción equivalente al término deducción en el impuesto sobre la renta. El artículo 146 del Estatuto Tributario fue reglamentado por los artículos 79 y 80 del Decreto 187 de 1975, que, en su orden, (…) Así, de acuerdo con el artículo 146 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 1 del Decreto 187 de 1975, son deducibles las deudas manifiestamente perdidas o sin valor que se hayan descargado durante el año o periodo gravable. A su vez, el artículo 80 del Decreto 187 de 1975 dispone que para que proceda la deducción es necesario “Que se haya descargado en el año o período gravable de que se trata, mediante abono a la cuenta incobrable y cargo directo a pérdidas y ganancias.” La Sala ha precisado que para poder solicitar la deducción de la cartera perdida o sin valor, por ser imposible su recuperación, debe demostrarse no solo la existencia de la cartera y los requisitos generales, sino la realización de diligencias orientadas a su recuperación y la existencia de las razones para considerarla como perdida. También ha señalado que para acreditar la existencia de las razones para considerar una cartera como perdida no existe una tarifa legal de prueba, por lo cual pueden tenerse en cuenta, por ejemplo, “los informes de los abogados en los que se aconseje la baja de la obligación por no ser viable su cobro”, la demostración de la insolvencia de los deudores o acreditar la especificidad de las gestiones realizadas para lograr el cobro de las obligaciones. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 146 / DECRETO 187 DE 1975 – ARTICULO 1 / DECRETO 187 DE 1975 – ARTICULO 79 / DECRETO 187 DE 1975 – ARTICULO 80 NOTA DE RELATORIA: Sobre el alcance de la deducción de deudas pérdidas o sin valor se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 31 de mayo de 2012, Exp. 25000-23-27-000-2009-00045-01(18516), C.P.M.T.B. de Valencia PROVISION PARA CUENTAS POR COBRAR – Al crearse mediante débito a una cuenta de gasto y acreditar la cuenta por cobrar da lugar a su deducibilidad / DESCARGO DE CUENTA POR COBRAR DE DIFICIL COBRO – Al efectuarse contra una cuenta de gasto en el mismo período gravable, permite su deducibilidad / DEDUCCION POR DEUDAS PERDIDAS O SIN VALOR – Procede cuando la afectación al gasto se hace al provisionar contablemente la deuda de difícil cobro De acuerdo con el balance de prueba en mención, se evidencia que en la cuenta 1480 (Provisión para deudores) la actora provisionó la suma de $1.099.912.303,47, que coincide con la cifra de la cuenta 1475 (Cuentas por cobrar de difícil cobro). En consecuencia, por el año 2005 la actora había reconocido en su contabilidad la contingencia de pérdida de las cuentas por cobrar (telefonía local), al crear la provisión contra una cuenta de gasto. Es de anotar que en la nota de contabilidad 00139 de 1 de enero de 2006 no se afecta ninguna cuenta de gastos sino las cuentas 1475 y 1480, que corresponden a deudas de difícil cobro y provisión para deudores, respectivamente. Así pues, el descargo de la deuda por $ 522.214.000, efectuado el 1 de enero de 2006, había sido reconocido contablemente por la actora desde el año 2005, al crear una provisión (pasivo estimado), que se debitó (canceló) en el año 2006, con su contrapartida, un crédito (cancelación o castigo) de la cuenta por cobrar. En consecuencia, se cumplió el requisito del numeral 3º del artículo 80 del Decreto 187 de 1975 en cuanto el cargo directo a pérdidas y ganancias se realizó efectivamente en el año 2005, al crearse la provisión contable que, en este caso, constituye el soporte de la deducción en el impuesto sobre la renta. Ese es el alcance que debe darse a la exigencia en mención cuando, como en este caso, el contribuyente ha provisionado las cuentas de difícil cobro en el transcurso del período gravable. El abono directo a cuentas por cobrar y el cargo a pérdidas y ganancias, que prevé el artículo 80 numeral 3 del Decreto 187 de 1975, se presenta cuando el contribuyente no provisiona en el año gravable las cuentas de difícil cobro y, en consecuencia, la afectación a cuentas de resultados (gastos) se da al momento del castigo de la cuenta incobrable. FUENTE FORMAL: DECRETO 187 DE 1975 – ARTICULO 80 DEDUCIBILIDAD DE LOS COSTOS – Deben cumplir los requisitos de realización y anualidad / REALIZACION DE LOS COSTOS Y DEDUCCIONES – Se presenta cuando se paguen o su exigibilidad termine por otro medio diferente / CAUSACION DE LOS COSTOS Y DEDUCCIONES – Se presenta cuando nace la obligación de pagarlos aunque no se haya hecho efectivo el pago / ANUALIDAD DE COSTOS Y DEDUCCIONES – Implica que deben corresponder a la vigencia fiscal que se declara De acuerdo con los artículos 58 y 59 del Estatuto Tributario y el principio de asociación, para que los costos puedan restarse de los ingresos dentro del proceso normal de depuración de la renta, deben cumplir, entre otros requisitos, los de realización y anualidad. La regla general es que los costos se entienden realizados cuando se paguen efectivamente o su exigibilidad termine por cualquier otro medio que equivalga legalmente a un pago. La excepción se presenta para los contribuyentes que llevan contabilidad por el sistema de causación, como la actora, pues, en este caso los costos se entienden realizados en el periodo gravable en que se causen, aun cuando no se hayan pagado todavía. Y se causan cuando nace la obligación de pagarlos, aunque no se haya hecho efectivo el pago. Además, los costos deben corresponder a la vigencia fiscal que se declara y estar asociados con el ingreso correlativo en el mismo periodo gravable. Para la aceptación de las deducciones también deben cumplirse, entre otros, los requisitos de anualidad, conforme con el cual los gastos deben corresponder a la vigencia fiscal que se declara, y realización. El requisito de realización de las deducciones se halla consagrado en los artículos 104 y 105 del Estatuto Tributario, de acuerdo con los cuales los gastos se entienden realizados cuando se paguen o su exigibilidad termine por cualquier otro medio que equivalga legalmente a un pago, salvo para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad por causación, pues, en este caso, las deducciones se entienden realizadas en el año o periodo en que se causen, aunque no se hayan pagado. Y se entienden causadas cuando nace la obligación de pagarlas.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 58 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 59 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 104 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 105 DEDUCCION POR PAGOS DE SERVICIOS PUBLICOS – Procede respecto a los causados en los primeros días del período gravable aunque comprenda unos días de diciembre del año anterior / CAUSACION DEL GASTO POR SERVICIOS PUBLICOS – Son deducibles los servicios públicos en el año en que surge la obligación de pagarlos / CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD – Los costos y gastos en que incurran son deducibles en el año gravable en que surja la obligación de pagarlos Además de lo anterior, la fecha del balance de prueba es a diciembre 2005 y los servicios públicos controvertidos son los pagados en enero de 2005, que corresponden, en general, a servicios prestados parcialmente en el año gravable 2004. Por lo tanto, las cifras del citado balance de prueba no acreditan la constitución de provisiones por servicios públicos por la suma total rechazada por la DIAN ($28.614.809). Con fundamento en los artículos 59 y 105 del Estatuto Tributario, la actora tiene derecho a llevar los costos y deducciones en el año gravable en que nace la obligación de pagarlos, aunque su pago no se haya hecho efectivo al terminar el período gravable (E.T. artículo 105). De las pruebas que existen en el expediente se concluye que la actora no provisionó los gastos por servicios públicos, sino que la causación la efectuó una vez conoció el valor real del pasivo, de acuerdo con las facturas recibidas en el año 2005. Si se aceptara el argumento de la DIAN en el sentido de que en el año 2004 debieron haberse causado todos los costos y gastos rechazados, se tendría que haber estimado su monto mediante provisión, cuyo valor no es aceptado como pasivo fiscal (artículo 283 del E.T). A juicio de la Sala, deben aceptarse en el año 2005 como costos y gastos procedentes, los pagos por servicios públicos que se causaron finalmente en el año gravable 2005, pues aunque comprendan algunos días de diciembre de 2004 también se prestaron en los primeros días de enero del año gravable 2005 y solo en ese año nació la obligación de pagarlos. En el mismo orden de ideas, no son aceptables los pagos por servicios públicos que se prestaron íntegramente en el año 2004, pues la obligación de pagarlos surgió en ese año y no en el 2005, independientemente de que las facturas se expidieran en enero del año gravable 2005. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 59 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 105 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 283 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: M.T.B.D.V.B.D.C., doce (12) de noviembre de dos mil quince (2015)...
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