Sentencia nº 25000-23-27-000-2011-00165-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 8 de Septiembre de 2016
| Fecha | 08 Septiembre 2016 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCI O N CUARTA
Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BA RCENAS
Bogotá D.C., ocho (8) de septiembre de dos mil dieciséis (2016)
Radicación número : 25000- 23 - 27 - 000 - 2011 - 00165-01 ( 20042 )
Actor : ESTRATEGIA TEMPORAL S.A.
Demandado: SECRETAR I A DE HACIENDA DISTRITAL DE BOGOT A
FALLO
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte demandante contra la sentencia del 6 de diciembre de 2012, dictada por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que decidió:
“1. Se DECLARA la inhibición para pronunciarse de fondo en relación con el requerimiento Especial No. 2009EE431033 de 16 de junio de 2009.
2. Se NIEGAN las pretensiones de la demanda.
3. Por no haberse causado, no se condena en costas.
4. En firme esta providencia, archívese el expediente previa devolución de los antecedentes administrativos a la oficina de origen y del sobrante o excedente de gastos del proceso si a ello hubiere lugar. Déjense las constancias y anotaciones de rigor.”
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
Previa respuesta al requerimiento especial, el Distrito Capital - Secretaría de Hacienda Distrital- profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 1309 DDI-476187 del 23 de diciembre de 2009, por la que modificó la declaración del impuesto de industria y comercio por los bimestres segundo al sexto del año 2007 a cargo de la sociedad Estrategia Temporal S.A. e impuso sanción por inexactitud.
Inconforme, la demandante presentó recurso de reconsideración contra la anterior resolución, resuelto negativamente mediante la Resolución No. DDI001519 del 25 de enero de 2011.
ANTECEDENTES PROCESALES
LA DEMANDA
El apoderado judicial de Estrategia Temporal S.A. formuló las siguientes pretensiones:
“ Primero. Declarar la nulidad de los actos administrativos demandados, por los conceptos que en esta demanda se señalan. Los actos administrativos demandados son:
a-. Requerimiento Especial No. 2009EE431033 de junio 16 de 2009
b-. Liquidación Oficial de Revisión No. 1309DDI-476187 y/o 2009EE1245163 del 23 de diciembre de 2009
c-. Resolución por la cual se resuelve recurso de reconsideración No. DDI-001519 y/o 2011EE9689 de enero 25 de 2011.
Segundo. Decretar a título de restablecimiento del derecho que las Liquidaciones privadas del Impuesto de Industria y Comercio que presentó la sociedad que represento se encuentran en firme, correspondientes a cada una de las siguientes vigencias fiscales:
Segundo bimestre de 2007
Tercer bimestre de 2007
Cuarto bimestre de 2007
Quinto bimestre de 2007
Sexto bimestre de 2007
Tercero. Solicito decretar la práctica de las pruebas solicitadas en esta demanda.
Cuarto. S. oficiar a la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá para que allegue con destino a este proceso copias auténticas de los antecedentes administrativos.”
NORMAS VIOLADAS
La demandante invocó como violadas las siguientes disposiciones:
Artículos 95 [numeral 9], 338 y 363 de la Constitución Política.
Decreto Ley 1421 de 1993.
Artículos 28 y 34 del Acuerdo 352 de 2002.
Artículos 64 y 101 del Decreto 807 de 1993.
CONCEPTO DE LA VIOLACIÓN
La demandante presentó tres cargos contra los actos administrativos demandados, que la Sala resume de la siguiente manera.
Afectación del principio de justicia en cuanto se desconoce el hecho imponible del tributo, el hecho generador, la cuantificación del hecho generador, al generalizarse en el sentido de considerar como ingreso neto el valor total de la factura.
Dijo que conforme con el artículo 28 del Acuerdo 352 de 2002, la actividad de servicios es aquella que genera una contraprestación en dinero o en especie. De modo que aquella actividad que no genere esa contraprestación no está gravada con el impuesto de industria y comercio.
Adujo que no es cierto que para el sector temporal el valor total de la factura sea igual a la contraprestación. Que, en consecuencia, si la contraprestación es la base gravable, y la sumatoria de la totalidad de las contraprestaciones equivale a la totalidad del ingreso neto del periodo, el silogismo al que acudió la administración para reliquidar el impuesto a cargo no es consistente: total valor facturado igual al total de ingresos netos del periodo.
Explicó que el valor de la factura no es igual al de la contraprestación, porque para gravar el servicio temporal con el impuesto sobre las ventas, se ha entendido que por ser la base gravable el valor total de la operación, incluidos los gastos realizados por cuenta o a nombre del adquirente o usuario, al tenor de lo dispuesto en los artículos 447 y 448 del E.T., se incluyen en la facturación componentes que no son ingreso para las empresas de servicios temporales (EST), pero que están sujetos a IVA y además son objeto de reembolso por parte de su cliente: las empresas usuarias.
Que de lo anterior se desprende que una es la base gravable del impuesto de industria y comercio y otra la base del IVA. Que, por esa razón, la administración incurre en error al desbordar la base gravable del tributo para incluir dentro de esta criterios ajenos como el de los gastos, que, para este caso, es el denominado costo laboral (salarios, prestaciones sociales, gastos no salariales, indemnizaciones, vacaciones, dotación, aportes para seguridad social y parafiscales, etc.)
Explicó la naturaleza y la función económica de las empresas de servicios temporales. Adujo que la medida de la contraprestación, esto es, el valor que los usuarios de la EST están dispuestos a pagar como retribución, se valúa en función del grado de responsabilidad que reciba y que dicho grado opera por virtud de una ficción legal, creada por la Ley 50 de 1990.
La calidad de intermediarias comerciales de las empresas de servicios temporales. De su entendimiento se desvirtúa íntegramente lo señalado por la Administración Tributaria. La jurisdicción contencioso administrativa debe estudiar más a fondo la naturaleza jurídica de la temporalidad en Colombia y comprende el por qué su base gravable está constituida únicamente por el AIU
Dijo que para los efectos de este proceso, si bien el artículo 31 de la Ley 1430 de 2010no es retroactivo, lo que llevó a la expedición de dicha norma fue precisamente que las EST son intermediarias comerciales, no laborales, y que, por ende, al tenor de lo dispuesto en el artículo 33 parágrafo 2 de la Ley 14 de 1983 están gravadas por la naturaleza de su actividad, sobre su comisión, honorarios o porcentaje de administración AIU.
Que de acuerdo con la exposición de motivos del artículo 31 de la Ley 1430 de 2010, la actividad que prestan las empresas de servicios temporales es de intermediación, y se grava como un servicio, como si fuera un outsourcing, argumento que no es cierto y que constituye un error de la administración. Que el servicio de intermediación que presta la demandante le permite a los usuarios gozar de una fuerza laboral, con las mismas prerrogativas que tendría si la hubiere contratado directamente, pero sin asumir ninguna carga laboral, como lo sostuvo la sentencia No. 9435 de la Corte Suprema de Justicia.
Adujo que la intermediación genera que la base corresponda a los honorarios del intermediario, no al valor total que se genera por la actividad en beneficio de los usuarios, que es el denominado costo laboral al que se accede como prerrequisito por haber asumido la posición del empleador en lugar de la usuaria. Que ese costo es un reembolso de gastos a la luz de lo dispuesto en el artículo 2184 del Código Civil.
Adujo que se debía diferenciar entre (i) los efectos jurídicos del contrato laboral, conforme el que no cabe dudas de que el responsable jurídico de ese costo laboral sea la empresa de servicios temporales y (ii) los efectos económicos del contrato laboral y que se dimensionan en los tres elementos del contrato, caso en el que es claro que se beneficia el trabajo del empleado en misión, y, por ende, debe ser objeto de reembolso.
Que, por lo anterior, el establecimiento de una base gravable especial por parte de la Ley 1430 de 2010 no es otra cosa que el reconocimiento a una situación jurídica y económica que de manera sistemática las administraciones tributarias han negado bajo el criterio de que la totalidad de la factura estaba gravada, sin verificar la naturaleza del contrato que se ejecutaba.
Que, entonces, con fundamento en la Ley sí le era dable a la contribuyente tributar únicamente sobre el valor de las comisiones, como en efecto lo hizo, razón por la que no se debe modificar la liquidación privada.
De la sanción por inexactitud
A juicio de la demandante no es procedente la imposición de la sanción por inexactitud, pues se configuró una diferencia de criterios.
Arguyó que el Distrito no comprende que en el presente caso no se trata de un ingreso para terceros, sino de un gasto a favor y en beneficio de un tercero pero por cuenta propia, que genera un reembolso de gastos, lo que desvirtúa la existencia de un ingreso tributario y, por contera, la presunta omisión de ingresos que pretende sancionar la demandada.
Sostuvo que ser intermediario [comercial, no laboral] implica que por el hecho de ser verdadero empleador de un trabajador en misión no conlleva a que el costo de esos trabajadores sea el ingreso tributario de la empresa temporal, entendido como incremento patrimonial alguno, porque, como se expresó en la exposición de motivos de la Ley 1430 de 2010, la empresa de servicios temporales no se beneficia de la actividad de los trabajadores en misión.
Que por lo anterior no se configuró la omisión de ingresos que fundamenta la sanción por inexactitud.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La apoderada judicial del...
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