Sentencia nº 08001-23-31- 000-2012-00521-01 (21516) de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 24 de Octubre de 2018
| Fecha | 24 Octubre 2018 |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Tipo de documento | Sentencia |
CONTRATO DE LEASING FINANCIERO – Noción / CONTRATO DE LEASING FINANCIERO - Objeto / CONTRATO DE LEASING FINANCIERO Características / ARRENDAMIENTO SIN OPCIÓN DE COMPRA U OPERATIVO - Características / LEASING FINANCIERO Y ARRENDAMIENTO OPERATIVO – Diferencias / CONTRATO DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO O LEASING FINANCIERO – Definición fiscal a partir de la Ley 1819 de 2016. Se aparta de las definiciones y requisitos previstos en la normativa financiera / CONTRATO DE ARRIENDO FINANCIERO O LEASING CON OPCIÓN DE COMPRA – Tratamiento fiscal y contable antes de la Ley 1819 de 2016. Se refería exclusivamente a los contratos de arrendamiento financiero con opción de compra y variaba según el tipo de activo objeto de negociación y del plazo del contrato / CONTRATO DE ARRIENDO FINANCIERO O LEASING CON OPCIÓN DE COMPRA – Tratamiento fiscal y contable como arrendamiento operativo. Características. Estaba previsto en el numeral 1 del artículo 127 del Estatuto Tributario y consistía en la posibilidad de amortizar la inversión, vía deducción del canon de arrendamiento durante la vigencia del contrato, sin registrar un activo en el patrimonio del locatario / CONTRATO DE ARRIENDO FINANCIERO O LEASING CON OPCIÓN DE COMPRA – Tratamiento fiscal y contable del numeral 2 del artículo 127 del Estatuto Tributario. Consistía en la obligación de activar el bien objeto del contrato, con el consecuente derecho a la depreciación, ordenando registrar como contrapartida un pasivo por el mismo valor del bien activado, sin posibilidad de llevar al gasto fiscal el canon de arrendamiento pagado, reconociendo en esencia una verdadera operación de financiación para la adquisición de activos de capital 2.1 El artículo 127-1 del ET, vigente para el año gravable de ocurrencia de los hechos discutidos, no definía el contrato de leasing financiero, pues se limitaba a utilizar la expresión «arrendamiento financiero con opción de compra», para regular sus efectos en materia estrictamente fiscal y contable. De esa forma, para determinar los efectos tributarios del «arrendamiento financiero con opción de compra», la citada norma partía de la existencia desde el punto de vista jurídico y contractual de un negocio jurídico que correspondiera al leasing financiero. Al respecto, de acuerdo con el artículo 2 del Decreto 913 de 1993, compilado por el artículo 2.2.1.1.1. del Decreto 2555 de 2010, dicho contrato es aquel que tiene por objeto la entrega a título de arrendamiento de bienes adquiridos para financiar su uso y goce, a cambio del pago de cánones que se recibirán durante un plazo determinado, pactándose a favor del arrendatario la facultad de ejercer al final del contrato una opción de compra. De acuerdo con el mismo artículo del Decreto 913 de 1993, el bien debe ser de propiedad de la compañía arrendadora, la cual amortizará su costo durante el término de duración del contrato vía el cobro periódico del canon de arrendamiento, generando además, su respectiva utilidad. De otra parte, la normatividad financiera autoriza a las compañías de financiamiento la celebración de contratos de arrendamiento sin opción de compra o arrendamiento operativo, manifestando expresamente que estas «se sujetarán a las disposiciones comunes sobre el particular». Para efectos de diferenciar, desde el punto de vista jurídico -que no tributario- el contrato de arrendamiento operativo del leasing financiero, debe tenerse en cuenta que, en general, aquel se utiliza para bienes cuyo arrendamiento tiene una gran demanda o sobre los cuales no se pretende su compra, lo que permite arrendarlos fácilmente en cualquier momento. Adicionalmente, de manera excepcional, el contrato de arrendamiento operativo puede incluir la opción de compra, pero siempre pactada por el valor comercial del bien. De lo anterior, se concluye que las diferencias esenciales entre el leasing financiero y el arrendamiento operativo, radican en que: (i) en el primero siempre se pacta la opción de compra por parte del arrendatario al finalizar el contrato por
un valor equivalente al residual del activo, mientras que en el segundo se pacta de manera excepcional y al valor comercial del bien; y (ii) el leasing financiero constituye un mecanismo de financiamiento para la adquisición de activos, mientras que el otro corresponde a un arrendamiento con sus características propias. Lo anterior, al margen de las modificaciones introducidas por el artículo 76 de la Ley 1819 de 2016, el cual sí definió el contrato de «arrendamiento financiero o leasing financiero» como aquel cuyo objeto contractual corresponde a «la adquisición financiada de un activo», y que puede reunir una o varias de las siguientes características: la transferencia de la propiedad del activo al final del contrato; la opción de compra del activo al final del contrato por un precio suficientemente inferior que permita prever la certeza de que la opción será ejercida; el plazo del contrato cubre la mayor parte de la vida económica del activo; al inicio del contrato el valor presente de los pagos por arrendamiento es equivalente al valor comercial del activo; los activos son de naturaleza especializada de manera que el arrendatario puede usarlos sin realizar en ellos modificaciones importantes. Como consecuencia de la modificación al artículo 127-1 del ET, a partir de la entrada en vigencia de la Ley 1819, la definición fiscal del contrato de arrendamiento financiero o leasing financiero se aparta de las definiciones y requisitos previstos en la normativa financiera. Ahora bien, debe reiterarse que la legislación fiscal, vigente para el año gravable 2007, hizo alusión expresa a los «contratos de arriendo financiero o leasing con opción de compra». Así, el tratamiento fiscal a que se refería el artículo 127-1 del ET, antes de su modificación por el artículo 76 de la Ley 1819 de 2016, estaba referido exclusivamente a los contratos de arrendamiento financiero con opción de compra, prescribiendo el siguiente manejo fiscal y contable, que variaba según el tipo de activo objeto de negociación y del plazo del contrato, según se pasa a exponer. En primer lugar, el numeral primero del artículo 127-1 ET dispuso el tratamiento conocido como «arrendamiento operativo» para los contratos de leasing financiero con opción de compra que tuvieran por objeto los siguientes bienes y se pactaran plazos que se indican a continuación: inmuebles (en la parte que no corresponda a terreno) con un plazo igual o superior a 60 meses; maquinaria, equipo, muebles y enseres con plazo igual o superior a 36 meses; vehículos de uso productivo y equipo de cómputo con plazo igual o superior a 24 meses. El referido tratamiento tributario y contable consistía la posibilidad de amortizar la inversión, vía deducción del canon de arrendamiento durante la vigencia del contrato, sin registrar un activo en el patrimonio del locatario. En segundo lugar, el numeral 2.° del artículo 127-1 del ET, dispuso un tratamiento fiscal y contable para los contratos de leasing financiero con opción de compra, con las siguientes particularidades: contratos de arrendamiento financiero de inmuebles exclusivamente en la parte correspondiente al terreno, independientemente del plazo del contrato; contratos de arrendamiento financiero de inmuebles con plazo inferior a 60 meses, de maquinaria, equipo, muebles y enseres con plazo inferior a 36 meses; de vehículos de uso productivo y de equipo de computación con plazo inferior a 24 meses. Dicho tratamiento consistía en la obligación de activar el bien objeto del contrato, con el consecuente derecho a la depreciación, ordenando registrar como contrapartida un pasivo por el mismo valor del bien activado, sin posibilidad de llevar al gasto fiscal el canon de arrendamiento pagado, reconociendo en esencia una verdadera operación de financiación para la adquisición de activos de capital. Debe precisarse que el tratamiento fiscal como arrendamiento operativo previsto para los contratos de leasing financiero o leasing con opción de compra, estaba previsto exclusivamente para arrendatarios que tuvieran activos totales hasta el límite previsto para la mediana empresa definido en la Ley 905 de 2004, tratamiento que permaneció vigente desde la incorporación al ET de las reglas especiales adoptadas para el leasing por la Ley 223 de 1995, con las modificaciones realizadas por las leyes 1004 de 2005 y 1111 de 2006, que
extendieron este beneficio en el tiempo, atendiendo, además, a la inexequibilidad del artículo 15 de la Ley 1527 de 2012, declarada por la sentencia C-015 del 23 de enero de 2013 (expediente D-9182; MP: M.G.C.), al no prever la reviviscencia de las normas que fijaban su límite temporal, por lo que la aplicación del beneficio ceso al entrar en vigencia la Ley 1819 de 2016. Como corolario de lo anterior, la norma fiscal prevé una ficción jurídica según la cual, si los contratos de leasing con opción de compra o leasing financiero cumplen con los requisitos de plazo y tipo de activo previstos en la ley, recibirán el tratamiento fiscal de leasing operativo, esto es, no habrá reconocimiento del activo en cabeza del arrendatario; de lo contrario, desde el inicio del contrato los bienes harán parte integrante del patrimonio del arrendatario. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 127-1 / DECRETO 913 DE 1993 - ARTÍCULO 2 / DECRETO 2555 DE 2010 - ARTÍCULO 2.2.1.1.1 / LEY 223 DE 1995 / LEY 905 DE 2004 / LEY 1004 DE 2005 / LEY 1111 DE 2006 / LEY 1527 DE 2012 - ARTÍCULO 15 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 76 / CONCEPTO 2007029151-001 DEL 29 DE JUNIO DE 2007 SUPERINTENDENCIA FINANCIERA / CONCEPTO 2007049014-001 DEL 30 DE OCTUBRE DE 2007 SUPERINTENDENCIA FINANCIERA DEDUCCIÓN POR INVERSIÓN EN ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS Requisitos. Alcance. Reiteración de jurisprudencia / INVERSIÓN EN ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS – Realización. Para efectos fiscales, existen momentos diferentes de adquisición del bien objeto del contrato de leasing /...
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