Sentencia nº 25000-23-37-000-2015-00339-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 4 de Abril de 2019 (caso SENTENCIA nº 25000-23-37-000-2015-00339-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 04-04-2019) - Jurisprudencia - VLEX 798802293

Sentencia nº 25000-23-37-000-2015-00339-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 4 de Abril de 2019 (caso SENTENCIA nº 25000-23-37-000-2015-00339-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 04-04-2019)

Sentido del falloACCEDE PARCIALMENTE
EmisorSECCIÓN CUARTA
Fecha04 Abril 2019
Número de expediente25000-23-37-000-2015-00339-01
Normativa aplicadaESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 / LEY 223 DE 1995 – ARTÍCULO 144 / DECRETO 663 DE 1993 (ESTATUTO ORGÁNICO DEL SISTEMA FINANCIERO) – ARTÍCULO 38 ORDINAL 3 / DECRETO 663 DE 1993 (ESTATUTO ORGÁNICO DEL SISTEMA FINANCIERO) – ARTÍCULO 203 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 333 / DECRETO 663 DE 1993 (ESTATUTO ORGÁNICO DEL SISTEMA FINANCIERO) – ARTÍCULO 184 ORDINAL 2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 INCISO SEGUNDO / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / LEY 57 DE 1887 – ARTÍCULO 16 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 1079 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 1089 / LEY 153 DE 1887 – ARTÍCULO 3 / LEY 1430 DE 2010 – ARTÍCULO 18 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 793 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA – ARTÍCULO 29 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 PARÁGRAFO 5 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 293 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 ORDINAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188

SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Normativa / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Finalidad / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Debe ser otorgada por entidades bancarias o compañías de seguros / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – La cuantía debe ser equivalente al monto de devolución / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA - Término de entrega por parte de la administración / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA - Vigencia de la garantía / NOTIFICACIÓN DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN O CORRECCIÓN DE LA DECLARACIÓN POR PARTE DEL CONTRIBUYENTE DENTRO DEL TÉRMINO DE VIGENCIA DE LA GARANTÍA - Alcance / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Elementos definitorios del negocio jurídico / GARANTÍA OTORGADA POR ENTIDADES BANCARIAS O COMPAÑIAS DE SEGUROS PARA SOLICITAR DEVOLUCIÓN – Alcance / ENTIDADES BANCARIAS Y COMPAÑIAS DE SEGUROS – Naturaleza jurídica / ENTIDADES BANCARIAS Y COMPAÑIAS DE SEGUROS – Tienen un objeto social exclusivo / COMPAÑIAS DE SEGURO – Objeto social / COMPAÑIAS DE SEGURO – Modalidades del referido contrato / AMPARO DE CUMPLIMIENTO – Noción y finalidad / AMPARO DE CUMPLIMIENTO – Alcance de su cobertura / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Reglas del artículo 860 del Estatuto Tributario / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Constituye un ejemplo de intervención del legislador en la autonomía privada de los particulares / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Alcance. El alcance de la prestación contractual asumida por una aseguradora, en virtud de las garantías de que trata el artículo 860 del ET, no se agota en el monto asegurado (i.e. el valor solicitado en devolución) descrito en la póliza, sino que la prestación contractual a cargo de la compañía de seguros se extenderá a los intereses moratorios causados y a la sanción que por indebida devolución imponga la Administración al tomador del seguro según el artículo 670 ET. / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – El artículo 860 del Estatuto Tributario es norma especial y una autentica norma imperativa / CONTRATO DE SEGURO – Normativa / GARANTÍA OTORGADA POR ENTIDADES BANCARIAS O COMPAÑIAS DE SEGUROS PARA SOLICITAR DEVOLUCIÓN – No son deudoras solidarias en virtud del artículo 793 del ET, toda vez que la fuente de la obligación para la aseguradora no es la referida norma sino el contrato de seguro celebrado

[S]e destaca inicialmente que el artículo 860 del ET establece los requisitos y el alcance de las garantías que resultan admisibles, a efectos de tener por tramitada la solicitud de devolución con presentación de garantía y, en consecuencia, obtener la devolución en un plazo reducido. El primer inciso de la norma en cita, en la redacción vigente para la época de los hechos del sub lite, dada por el artículo 144 de la Ley 223 de 1995, determinaba que la solicitud de devolución debía acompañarse de una «garantía a favor de la Nación», y que dicha garantía debía ser «otorgada por entidades bancarias o de compañías de seguros», en cuantía equivalente al monto objeto de devolución. Cuando tales exigencias fueran satisfechas, el mismo inciso prescribía que la Administración de impuestos debía hacer entrega del cheque, título o giro, dentro de los 10 días siguientes. Por su parte, el segundo inciso de la disposición señalaba que la garantía descrita tendría una vigencia de dos años; y que, si dentro de ese lapso, la Autoridad tributaria notificaba la liquidación oficial de revisión, el garante sería solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, «incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución… junto con los intereses correspondientes». De igual forma, el último inciso del artículo 860 del ET establecía que tales obligaciones se harían efectivas tras la ejecutoria del acto administrativo liquidatorio o sancionador, aún si ello se producía con posterioridad a los dos años indicados. En esos términos, el primer apartado del artículo 860 del ET fijaba los elementos definitorios del negocio jurídico exigido, a efectos de tener por tramitada la devolución con presentación de garantía, a saber: (i) que se tratara de una «garantía»; (ii) expedida a favor de la Nación; (iii) emitida por entidades bancarias o compañías de seguros; y (iv) por valor equivalente al monto objeto de devolución. Para la Sala, cuando la norma objeto de análisis se refiere a «garantía» otorgada por «entidades bancarias» o «compañías de seguros», alude a categorías jurídicas que, en la actualidad, están reguladas en el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (EOSF, Decreto 663 de 1993) y sus disposiciones reglamentarias, de manera que para dar alcance a tales términos el intérprete debe acudir a este conjunto de normas. El inciso 1°. del artículo 860 del ET, deja en claro que la «garantía» puede ser otorgada, indistintamente, para los efectos del mismo artículo, por entidades bancarias o por compañías de seguros. En ese contexto, la Sala destaca que los establecimientos bancarios y las compañías de seguros son entidades del sistema financiero que, por virtud del régimen jurídico previsto en el EOSF, tienen un objeto social exclusivo, de manera que no están habilitadas legalmente para el desarrollo de actividades comerciales distintas a aquellas de las que tienen autorización legal. En consecuencia, cuando la normativa fiscal dispone que las garantías admisibles son las otorgadas por entidades bancarias y compañías de seguros, se concluye que estas deben corresponder a las categorías contractuales que el EOSF y demás normas aplicables permiten celebrar a las personas jurídicas referidas. En relación con las compañías de seguro, el ordinal 3.° del artículo 38 del EOSF dispone que su objeto social consiste exclusivamente en «… la realización de operaciones de seguro, bajo las modalidades y los ramos facultados expresamente, aparte de aquellas previstas en la ley con carácter especial. Así mismo, podrán efectuar operaciones de reaseguro …» (destaca la Sala); por lo cual se restringe a la celebración de contratos de seguros y reaseguros. Entre las distintas modalidades del referido contrato, el artículo 203 ejusdem regula la del seguro de cumplimiento, cuyo fin se concreta en garantizar el correcto manejo de fondos o valores confiados a empleados públicos o a particulares, en favor de las entidades ante las cuales aquellos sean responsables. Del mismo modo, establece que el seguro de cumplimiento se extiende también «al pago de impuestos, tasas y derechos y al cumplimiento de obligaciones que emanen de leyes o de contratos». En ese orden de ideas, el seguro de cumplimiento de disposiciones legales, en materia tributaria, afianza el interés patrimonial del Estado representado en el monto de las obligaciones fiscales a cargo de los sujetos pasivos. Ahora bien, el último inciso del artículo 860 del ET, en la versión vigente para la época de los hechos, contenía una regla que fijaba el contenido y el alcance de las obligaciones objeto de los negocios jurídicos bajo análisis, que celebraran las referidas entidades financieras y aseguradoras para los efectos pertinentes del aludido artículo 860. Señalaba que: (i) la garantía tendrá vigencia por un término de dos años; y (ii) que el garante adquiría la condición de «responsable solidario» de la sociedad tomadora si, dentro de ese lapso de dos años, la Administración notificaba el acto de liquidación oficial de revisión; (iii) la responsabilidad solidaria se hace extensiva al «monto de la sanción por improcedencia de la devolución … junto con los intereses correspondientes», exigibles tras la ejecutoria del mismo acto de liquidación oficial o de improcedencia de la sanción, incluso si la ejecutoria se verifica luego del referido término de dos años. En consecuencia, a la luz del artículo 860 del ET, queda en claro que hace parte del contenido de la prestación a cargo del garante el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, junto con los intereses procedentes, cuya pena era, en la versión fijada por la Ley 223 de 1995, el pago de los intereses moratorios que correspondían, incrementados en un cincuenta por ciento (50 %), y en el caso de que la devolución se obtuviere con la utilización de documentos falsos o mediante fraude, a la sanción principal referida se le acumularía una multa equivalente al quinientos por ciento (500 %) del monto devuelto en forma improcedente. Vistos los anteriores planteamientos, la Sala considera que el negocio jurídico reglado por el artículo 860 del ET para efectos de la devolución de tributos, bien se trate de una garantía bancaria, o de un seguro de cumplimiento, constituye un ejemplo de intervención del legislador en la autonomía privada de los particulares, prerrogativa que viene reconocida al Congreso a partir del artículo 333 Superior, inciso final. De manera que, la prestación contractual del respectivo negocio jurídico de garantía, sea garantía bancaria o de seguro, tendrá el alcance que le asigna la disposición. En ese sentido, se destaca que el artículo 184, ordinal 2.°, del EOSF, dispone que las pólizas tendrán que sujetarse a las normas que regulan el contrato de seguro, al propio EOSF «y a las demás disposiciones imperativas que resulten aplicables, so pena de ineficacia de la estipulación respectiva». Por tanto, la Sala considera que el inciso 2.° del artículo 860 del ET se erige como una norma imperativa cuando dispone que «el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas,...

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