Sentencia nº 54001-23-33-000-2013-00038-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 10 de Octubre de 2019 (caso SENTENCIA nº 54001-23-33-000-2013-00038-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 10-10-2019)
| Sentido del fallo | ACCEDE PARCIALMENTE |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Fecha | 10 Octubre 2019 |
| Número de expediente | 54001-23-33-000-2013-00038-01 |
| Normativa aplicada | ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 421 / DECRETO 1392 DE 1992 – ARTÍCULO 1 LITERAL B / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 420 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 420 LITERAL B / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 420 LITERAL A / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 420 LITERAL B / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 447 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 187 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 |
IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
Bogotá D.C., diez (10) de octubre de dos mil diecinueve (2019)
Radicación número: 54001-23-33-000-2013-00038-01(21571)
Actor: HIJOS DE R.A.S.
Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN
FALLO
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 18 de septiembre de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander, que negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la actora.
ANTECEDENTES
El 22 de enero de 2009, la sociedad HIJOS DE R.A.S. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al 6º bimestre del año gravable 2008, en la cual liquidó un saldo a pagar de $20.954.000[1].
El 24 de abril de 2009[2], la Administración de Impuestos de Cúcuta expidió un auto de inspección tributaria No. 072382009000052 en virtud de la cual se realizaron cruces de información y visita al establecimiento del contribuyente[3].
El 2 de noviembre de 2010, la Administración notificó el Requerimiento Especial 072382010000131, en el que propuso adicionar los ingresos gravados por ventas, a la suma de $11.904.211.000, lo cual generó un impuesto a las ventas a la tarifa del 16% por valor de $1.904.561.000, para un total de impuesto a cargo de $4.487.723.000 y sanción por inexactitud por $2.748.781.000[4].
El 26 de julio de 2011, mediante la Liquidación Oficial de Revisión 072412011000064, la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta mantuvo las glosas propuestas en el requerimiento especial[5].
Mediante Resolución 900.180-622 del 7 de septiembre de 2012, la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente contra la liquidación oficial, en el sentido de confirmar el acto recurrido[6].
DEMANDA
La sociedad HIJOS DE R.A.S., a través de apoderado y en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. A título de restablecimiento del derecho pidió declarar en firme la declaración privada del impuesto sobre las ventas, presentada por la actora por el 6º bimestre del año gravable 2008.
Como pretensión subsidiaria, solicitó «se considere que la sociedad HIJOS DE R.A.S. prestó un servicio gravado y en consecuencia las ganancias obtenidas por las operaciones de compra cupo de las tarjetas CADIVI que fueron por la suma de SEISCIENTOS NOVENTA Y CUATRO MILLONES SETECIENTOS SETENTA Y DOS MIL NOVECIENTOS SETENTA Y NUEVE PESOS ($694.572.979), se les aplique la tarifa del dieciséis por ciento (16%)»[7].
Invocó como disposiciones violadas, las siguientes:
- Artículos 420, 429, 437, 447 y 483 del Estatuto Tributario.
- Artículos 177 y 187 del Código de Procedimiento Civil.
Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente:
Explicó que el gobierno venezolano aprobó unos cupos en dólares preferentes y las entidades financieras venezolanas entregaron a sus nacionales tarjetas de crédito, algunas de ellas denominadas “tarjetas CADIVI”, en las que se les otorgaba el cupo de crédito para viajeros al exterior, el cual fue objeto de transacciones mercantiles en las zonas de frontera, especialmente en la ciudad de San José de Cúcuta.
Señaló que los venezolanos buscaban almacenes que tuvieran el servicio de datáfono, con el fin de pasar las mencionadas tarjetas y allí, previa negociación con la persona del almacén y aprobación del banco emisor de la tarjeta, le entregaban al extranjero parte del dinero equivalente al cupo que tuviera disponible en la tarjeta, para lo cual el extranjero firmaba un voucher en garantía del dinero que sería entregado por el banco a los almacenes, dentro de los dos o tres días siguientes. Al respecto, se refirió al concepto de hecho notorio y transcribió numerosos artículos de prensa en los que se hace referencia al fenómeno de las tarjetas CADIVI en la ciudad de Cúcuta.
Señaló que este tipo de transacciones atípicas y que se presentaron durante los años 2008 y 2009, fueron realizadas por la demandante en sus almacenes, quien obtuvo un ingreso que consistía en la diferencia entre lo que recibió el extranjero (un menor valor del voucher) y el valor del cupo entregado por la entidad financiera, previos los descuentos por comisiones bancarias y otros gastos financieros, lo cual dejó para la sociedad unas ganancias por la suma de $694.572.979, la cual consideró que no estaba gravada con IVA, pero fue declarada en el impuesto de renta.
Precisó que por dichas operaciones no se generaron movimientos de inventarios o mercancías, como se comprobó a través de la contabilidad y de las facturas de los proveedores que fueron entregados a la DIAN, puesto que lo entregado al extranjero era dinero y como comprobante de la operación quedaba un voucher, del cual resaltó que no es considerado en el sistema financiero como un título valor.
Afirmó que las entidades financieras realizaron la retención de IVA, de conformidad con lo previsto en el artículo 437-2 numeral 5º E.T., pero aclaró que el valor de las mencionadas retenciones no fue solicitado en las declaraciones, como tampoco el valor de las comisiones bancarias en el impuesto de renta.
Sostuvo que, de conformidad con el artículo 5º del Código de Comercio, la compra de los cupos de las tarjetas CADIVI o conocida como “raspar” tarjetas, debe dársele la connotación de costumbre mercantil, pues cumple los requisitos de ser una práctica o conducta mercantil pública y reiterada, que se generalizó en la ciudad de Cúcuta durante los años 2008 y 2009, para lo cual aportó el testimonio de cinco personas que tienen la calidad de comerciantes.
Afirmó que la demandada violó el artículo 420 E.T. porque no se configuró el hecho generador del impuesto sobre las ventas, pues en la transacción descrita no hay venta de bienes corporales muebles. Indicó que, en este caso, la sociedad con sus propios recursos entregó un bien fungible como es el dinero, lo cual no constituye un hecho gravado con el mencionado impuesto, como lo sostuvo la DIAN en el Concepto Unificado 0001 de 2003, Título II Capítulo VI numeral 1.6.
Explicó que en la transacción en comento no surge la prestación de un servicio, definido en el artículo 1º del Decreto 1372 de 1992, por cuanto el contribuyente no realizó una actividad, labor o trabajo alguno que le haya generado un pago, lo que hizo fue adquirir un cupo de crédito para lo cual pagó el valor pactado en dinero, obtuvo un interés financiero o ganancia, representado en el descuento directo del valor del precio, para cuyos fines se activó el sistema bancario electrónico.
Insistió en que la demandante probó mediante su contabilidad, documentos, certificación del revisor fiscal, entre otros, que no realizó venta de bienes ni prestó servicios, circunstancia que fue desatendida por la DIAN, quien partió de la utilización del datáfono en la operación mercantil, para aplicar indebidamente el impuesto sobre las ventas.
Resaltó que la Administración no tuvo en cuenta que no existió venta a cargo de la sociedad, pues no tuvo movimientos de mercancías, ni costos por compras, tampoco expidió factura, ni en el cruce de información exógena otras empresas proveedoras reportaron cifras distintas a las incluidas en la declaración del impuesto presentada por la actora.
Expuso que los ingresos recibidos por la demandante fueron contabilizados en la cuenta 2805, ingresos para terceros, y reportados a la DIAN como utilidad obtenida. Insistió en que el valor de las comisiones bancarias nunca fue solicitado en el impuesto sobre la renta ni ventas, como tampoco se pidieron como descuento las retenciones que le fueron practicadas por los bancos en forma automática, debido a la utilización del datáfono.
Manifestó que la utilización del datafono para la compra del cupo del crédito o cambio de efectivo está contenida en el literal H de la cláusula segunda del contrato de afiliación al sistema de tarjetas MasterCard, pero es interpretada de manera errónea por la DIAN, pues dicha cláusula se refiere a una situación particular y concreta referida a la devolución de mercancías vendidas a cambio de efectivo, lo cual no ocurrió en este caso.
Explicó que la transacción analizada puede configurar un contrato de compraventa del cupo de crédito de...
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