Sentencia nº 08001-23-31-000-2012-00335-01 de Consejo de Estado - Sala Contenciosa Administrativa - SECCIÓN CUARTA, de 21 de Febrero de 2019 (caso SENTENCIA nº 08001-23-31-000-2012-00335-01 de Consejo de Estado (SECCION CUARTA) del 21-02-2019)
| Sentido del fallo | ACCEDE PARCIALMENTE |
| Emisor | SECCIÓN CUARTA |
| Fecha | 21 Febrero 2019 |
| Número de expediente | 08001-23-31-000-2012-00335-01 |
| Normativa aplicada | ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 26 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 89 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 178 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 588 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 590 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 683 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 709 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 167 / CÓDIGO DE PROCEDIMIENTO CIVIL – ARTÍCULO 177 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 94 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 276 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 777 / DECRETO LEY 019 DE 2012 - ARTÍCULO 175 / LEY 1819 DE 2016 - ARTÍCULO 57 / LEY 1819 DE 2016 - ARTÍCULO 376 / RESOLUCIÓN 038 DE 5 DE FEBRERO DE 2008 MINISTERIO DE AGRICULTURA Y DESARROLLO RURAL / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 69 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 70 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 72 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 73 / LEY 14 DE 1983 - ARTÍCULO 7 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA - ARTÍCULO 29 INCISO 3 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 640 PARÁGRAFO 5 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 647 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 648 / LEY 1819 DE 2016 - ARTÍCULO 282 / LEY 1819 DE 2016 - ARTÍCULO 287 / LEY 1819 DE 2016 - ARTÍCULO 288 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) - ARTÍCULO 188 |
DECLARACIONES DE CORRECCIÓN PROVOCADAS POR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Normativa aplicable / CORRECCIÓN DE DECLARACIÓN PROVOCADA POR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Alcance / INCLUSIÓN DE COSTOS Y DEDUCCIONES ASOCIADOS A INGRESOS ADICIONADOS EN LA CORRECCIÓN A LA DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PROVOCADA POR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Procedencia. La jurisprudencia ha admitido que, aunque la corrección provocada por el requerimiento especial debe concretarse en aceptar las glosas planteadas por la Administración respecto de la autoliquidación privada, este mandato no obsta para reconocer los costos y deducciones que sean del caso, con los cuales se deben depurar los ingresos brutos / INCLUSIÓN DE COSTOS Y DEDUCCIONES ASOCIADOS A INGRESOS ADICIONADOS EN LA CORRECCIÓN A LA DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PROVOCADA POR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Justificación / INCLUSIÓN DE COSTOS Y DEDUCCIONES ASOCIADOS A INGRESOS ADICIONADOS EN LA CORRECCIÓN A LA DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PROVOCADA POR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Carga probatoria / PRINCIPIO DE RESPONSABILIDAD PROBATORIA - Alcance / FACTORES NEGATIVOS DE LA BASE IMPONIBLE DEL TRIBUTO - Carga probatoria. Reiteración de jurisprudencia / CARGA DE LA PRUEBA - Noción y alcance
Las declaraciones de corrección que se presentan voluntariamente, pero que son provocadas por la notificación del requerimiento especial, están contempladas en el artículo 590 del ET y reguladas, en lo que atañe al procedimiento bajo el cual se llevan a cabo y a las consecuencias punitivas que arrastran, en los artículos 588 y 709 ibidem. A partir de esas disposiciones, la Sección ha aclarado que tales declaraciones tributarias tienen connotaciones diferentes a las correcciones no precedidas de apremio de la autoridad, porque el obligado tributario carece de libertad para configurar el contenido de la declaración, en la medida en que las modificaciones sobre el denuncio preexistente solo pueden versar sobre las glosas planteadas formalmente por la Administración en el requerimiento (sentencia del 03 de diciembre de 1993, exp. 4881, CP: J.A.Z.. En este sentido, el artículo 709 del ET dispone que con ocasión de la respuesta al requerimiento especial el declarante puede aceptar, total o parcialmente, los hechos propuestos por la Administración, para lo cual debe presentar una declaración de corrección en la que incluya los mayores valores aceptados y la sanción por inexactitud correspondiente reducida a una cuarta parte; y adjuntar al memorial de respuesta al requerimiento especial una copia de la declaración de corrección con prueba del pago o acuerdo de pago de la mayor deuda tributaria determinada. Con todo, atendiendo a la estructura de la base gravable del impuesto sobre la renta (artículos 26, 89 y 178 del ET), la Sección ha reconocido que, para gravar rentas y no ingresos brutos no depurados (i.e. rentas brutas), la adición de ingresos debe estar aparejada con el reconocimiento de los costos y deducciones que le sean relativos, aproximación a la realidad económica sometida a imposición que conecta directamente con los dictados del «espíritu de justicia» proclamado en el artículo 683 del ET, según el cual la aplicación recta de las disposiciones tributarias conlleva no exigirle al contribuyente «más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas» (sentencia del 23 de noviembre de 2005, exp. 14794, CP: María Inés Ortiz Barbosa). Por esta circunstancia, jurisprudencialmente se ha admitido que, aunque la corrección provocada por el requerimiento especial debe concretarse en aceptar las glosas planteadas por la Administración respecto de la autoliquidación privada, este mandato no obsta para reconocer los costos y deducciones que sean del caso, con los cuales se deben depurar los ingresos brutos (sentencia del 15 de noviembre de 2007, exp. 14712, CP: Héctor Romero Diaz). Huelga señalar que el reconocimiento fiscal de esas erogaciones se sujeta a la debida demostración de la expensa por parte del obligado tributario, de modo que tendrán que rechazarse los costos o deducciones adicionados en la corrección provocada a la declaración del impuesto sobre la renta cuando los documentos aportados por el contribuyente no demuestren fielmente su existencia o las condiciones en que se produjo (sentencia del 01 de agosto de 2016, exp. 21000, CP: M.T.B. de Valencia). Así lo impone el principio de responsabilidad probatoria consagrado actualmente en el artículo 167 del Código General del Proceso (CGP) y antes en el artículo 177 del Código de Procedimiento Civil (CPC), según el cual le corresponde a cada parte «probar el supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen»; carga que debe cumplirse a través de medios de prueba que resulten idóneos, pertinentes y conducentes. ( ) [L]a Sala considera que una corrección provocada a la declaración del impuesto sobre la renta puede incluir, además de los ingresos propuestos por la autoridad, costos asociados a ellos, aunque no hayan sido contemplados en los actos administrativos ( ) Lo que se debe analizar es si los costos en cuestión se corresponden con los ingresos y si se encuentran suficientemente probados, teniendo en cuenta que la carga de efectuar las demostraciones concernientes a los factores negativos de la base imponible recae sobre el obligado tributario, aspecto en cuya consideración se detuvo la Sala en la sentencia del 31 de mayo de 2018, ( ) (expediente 20813, CP: J.R.P.R.) ( ) La anterior precisión resulta relevante, pues la noción de carga de la prueba no solo constituye una regla de conducta para la parte a quien le incumbe, sino que también es una regla de juicio para el juzgador en la medida en que le indica cómo debe fallar a falta de la demostración de los hechos sobre los cuales debe basar su decisión.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO 26 / ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO 89 / ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO 178 / ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO 588 / ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO 590 / ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO 683 / ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO 709 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) ARTÍCULO 167 / CÓDIGO DE PROCEDIMIENTO CIVIL ARTÍCULO 177
COSTO FISCAL DEL GANADO VENDIDO - Determinación / DETERMINACIÓN DEL PRECIO COMERCIAL DEL GANADO BOVINO Periodicidad y competencia / COSTOS ASOCIADOS A INGRESOS POR VENTA DE SEMOVIENTES INCLUIDOS EN CORRECCIÓN A LA DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PROVOCADA POR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Rechazo por falta de prueba idónea. Los certificados de contador públicos que se aportaron para probar los costos contienen afirmaciones, pero no brindan los detalles imprescindibles para determinar el costo fiscal de en la venta de ganado, por lo que no constituyen prueba adecuada ni suficiente de la erogación / CERTIFICACIONES DE CONTADOR PÚBLICO Y REVISOR FISCAL - Alcance probatorio en materia tributaria. Reiteración de jurisprudencia. Los certificados deben contener algún grado de detalle en cuanto a los libros, cuentas o asientos correspondientes a los hechos que pretenden demostrarse, de modo que no pueden versar sobre simples afirmaciones o enunciados sin respaldo documental alguno
La Sala se pronunciará en primer lugar sobre la procedencia de los costos alegados como relativos a los «otros ingresos» (renglón 38) obtenidos por las operaciones de venta de ganado, los cuales fueron incluidos en el renglón 43 «otros costos» en cuantía de $34.598.000. ( ) Respecto del costo fiscal de esa clase de activos, el artículo 94 del ET (en el texto que tenía para la época de los hechos, antes de ser subrogado por el artículo 57 de la Ley 1819 de 2016) disponía que el costo fiscal del ganado vendido está conformado por el precio de adquisición, siempre que el ganado enajenado se hubiera adquirido durante el mismo año gravable; mientras que si el ganado se había adquirido en otro año, el costo fiscal correspondería al valor que figurara en el inventario a 31 de diciembre del año inmediatamente anterior. En todo caso, según la misma norma, cuando el ganado enajenado se haya adquirido en un año distinto al de la venta, el costo fiscal aceptable no puede ser inferior al precio comercial del ganado el 31 de diciembre del año inmediatamente anterior, que en el caso del ganado bovino se determina anualmente por el Gobierno, mediante resolución del Ministerio de Agricultura y Desarrollo Rural, de conformidad con el artículo 276 del ET, vigente para la época de los hechos pero actualmente derogado por virtud del artículo 376 de la Ley 1819 de 2016. Para probar los costos asociados a los ingresos por la venta de semovientes (i.e. ganado bovino para el caso), la contribuyente aportó un certificado de contador público, fechado el 05 de febrero de 2008, que señala que el costo total de los semovientes vendidos en el año 2007 fue de $34.597.600 (f. 72), junto con la indicación de que «el costo de los semovientes vendidos se encuentra por encima del valor mínimo establecido por el Gobierno según Resolución No. 038 emitida en febrero 5 del 2008», sin afirmaciones ni datos adicionales. En cuanto al mérito probatorio de las certificaciones de revisores fiscales y contadores, reguladas en el artículo 777 del ET, la Sala ha considerado que estas se sujetan a valoración de acuerdo con las reglas de la sana crítica y deben llevar al convencimiento del hecho objeto prueba. Adicionalmente, las certificaciones deben informar si la contabilidad se lleva de acuerdo con las prescripciones legales; si los libros se encuentran registrados en la Cámara de Comercio (requisito que vino a ser derogado por el artículo 175 del Decreto Ley 019 de 2012); si las operaciones están respaldadas por comprobantes internos y externos; y contener algún grado de detalle en cuanto a los libros, cuentas o asientos correspondientes a los hechos que pretenden demostrarse. De manera que estos medios probatorios no pueden versar...
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